Livrarile intracomunitare de bunuri

Transcription

1 NEWSLETTER NR APR 2017 Livrarile intracomunitare de bunuri ELABORAT DE GHEORGHE STRESNA

2 Ce este o livrare intracomunitara de bunuri? Livrarea intracomunitară reprezintă o livrare de bunuri care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru în alt stat membru de către furnizor sau de persoana către care se efectuează livrarea ori de altă persoană în contul acestora (de exemplu, un transportator). Prin urmare, in cazul unei livrari intracomunitare trebuie ca bunurile sa fie efectiv transportate dintr-un stat membru UE in alt stat membru si nu doar cumparatorul si vanzatorul sa fie din doua state membre diferite. Potrivit art. 270 alin. (10) din Codul Fiscal este asimilat cu livrarea intracomunitară cu plată transferul de către o persoană impozabilă de bunuri aparţinând activităţii sale economice din România într-un alt stat membru, cu excepţia nontransferurilor. Unde se considera ca are loc o livrare intracomunitara? In conformitate cu prevederile art. 275, alin. (1), lit. a) din Codul fiscal, locul unei livrari intracomunitare de bunuri se considera a fi locul unde se gasesc bunurile în momentul cand începe transportul. Astfel, daca atunci cand începe transportul, bunurile se gasesc în Romania, locul respectivei livrari va fi Romania. Bunurile trebuie sa fie transportate de furnizor, de cumpărător sau de un terț care acționează în numele și în contul unuia dintre aceștia. Terța persoană care realizează transportul în numele și în contul furnizorului sau al cumpărătorului este transportatorul sau orice altă persoană care intervine în numele și în contul furnizorului ori al cumpărătorului în realizarea serviciului de transport. Potrivit prevederilor de la art. 275 din Codului fiscal, locul livrării de bunuri poate să difere de regula generală, astfel că acesta poate fi: în cazul bunurilor care fac obiectul unei instalări sau unui montaj, locul livrării de bunuri este considerat a fi locul unde se efectuează instalarea sau montajul, de către furnizor sau de către altă persoană, în numele furnizorului; locul unde se găsesc bunurile atunci când sunt puse la dispoziția cumpărătorului, în cazul bunurilor care nu sunt expediate sau transportate; locul de plecare al transportului de pasageri, în cazul în care livrările de bunuri sunt efectuate la bordul unui vapor, avion sau tren, pentru partea din transportul de pasageri efectuată în interiorul Comunității; în cazul livrării de gaz, energie electrică, energie termică sau agent frigorific către un comerciant persoană impozabilă, locul livrării se consideră a fi locul în care acel comerciant persoană impozabilă îşi are sediul activităţii economice sau un sediu fix pentru care se livrează bunurile, altfel locul livrării este reprezentat de locul în care cumpărătorul utilizează şi consumă efectiv aceste bunuri; Livrarea intracomunitara de bunuri este scutita de TVA? Livrarea intracomunitară reprezintă o operațiune scutită de TVA cu drept de deducere dacă îndeplinește condițiile specificate la art. 294, alin (2), lit. a) și alin. (3) din Codul fiscal și anume: furnizorul este o persoană impozabilă, înregistrată normal în scopuri de TVA în România conform art. 316 din Codul Fiscal;

3 beneficiarul bunurilor îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA (VIES), atribuit de autorităţile fiscale din alt stat membru; există un document care să facă dovada transportului efectiv al bunurilor. În cazul transferului, persoana care îsi transporta bunurile în alt stat membru va trebui sa fie înregistrata în scopuri de TVA în alt stat membru pentru a aplica scutirea de TVA. Acordarea scutirii de taxa pentru livrările intracomunitare de bunuri se analizează raportat la OMFP 103/2016 privind aprobarea Instrucțiunilor de aplicare a scutirii de TVA cu modificările și completările ulerioare, respectiv: a) factura care trebuie să conțină informațiile prevăzute la art. 319 alin. (20) din Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, și în care să fie menționat codul de înregistrare în scopuri de TVA (valid in VIES) atribuit cumpărătorului în alt stat membru; b) documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru; și, după caz, c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vanzare/ cumpărare, documentele de asigurare. Atentie! Pentru livrarile intracomunitare care prin natura lor nu permit operatorilor economici să fie în posesia documentelor de justificare a scutirii în momentul faptului generator (livrarea bunului), prezentarea documentelor pentru justificarea scutirii de taxă se va face în termen de maximum 90 de zile calendaristice de la data la care a intervenit faptul generator (livrarea bunului) de taxă pentru operaţiunea în cauză. Conform art. 1, alin. (5) din OMFP 103/2016, avansurile facturate anterior unei livrari intracomunitare de bunuri sunt scutite de TVA cu drept de deducere daca furnizorul va prezenta documentele justificative mentionate mai sus in termen de maxim 90 de zile de la data faptului generator de taxa. Cand intervine exigibilitatea taxei? Regula generală menționează că exigibilitatea TVA intervine la data faptului generator, iar la rândul lui faptul generator intervine la data livrării bunurilor potrivit prevederilor coroborate ale art. 281, alin (1) și art. 282, alin. (1) din Codul fiscal. În cazul livrărilor intracomunitare, însă avem o excepție de la regula generală, astfel că potrivit art. 283, alin. (1) exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii sau, după caz, la emiterea autofacturii dar nu mai târziu de a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator, dacă nu a fost emisă nicio factură/autofactură până la data respectivă. Determinarea datei la care devine exigibilă taxa pe valoare adăugată este esențială, deoarece în funcție de acest criteriu se determină luna în care va fi inclusă operațiunea în decontul de TVA și în declarația recapitulativă. Atentie! Pentru avansurile încasate în legătură cu o livrare intracomunitară de bunuri nu intervine exigibilitatea taxei, astfel ca nu exista obligatia emiterii unei facturi in acest caz. Dacă persoana impozabilă optează pentru emiterea facturii de avans pentru o livrarea intracomunitară de bunuri ulterioara, atunci exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii, conform art. 283 alin. (1) din Codul fiscal.

4 Care sunt obligatiile de raportare ale furnizorului din Romania pentru livrarile intracomunitare scutite de TVA? Persoanele impozabile inregistrate normal in scopuri de TVA conform art. 316 din Codul fiscal au urmatoarele obligatii: sa emita o factura conform art. 319 din Codul fiscal (autofactura în cazul transferului) în care sa mentioneze codul de înregistrare în scopuri de TVA al cumparatorului (sau propriul cod de TVA din alt stat membru, în cazul transferului); sa includa o mentiune in factura cu privire la dispozițiile aplicabile din Codul fiscal ori din Directiva 112 privind scutirea de TVA ( art. 294, alin. (2), lit. a) din Codul fiscal sau art. 138 din Directiva 2006/112/EC); evidentierea operatiunii in decontul de TVA (formular 300) la randul 1 - Livrări intracomunitare de bunuri, scutite conform art. 294 alin.(2) lit. a) şi d) din Codul fiscal; sa înscrie livrarea în Declaratia recapitulativa privind livrarile si achizitiile intracomunitare de bunuri (formular 390) la tip operatiune L-livrare intracomunitara; să includă operațiunea în declarația Intrastat (doar dacă volumul livrărilor intracomunitare realizate de furnizorul din România depășește plafonul de declarare de lei), conform Ordin INS 1183/2011 declarația se depune până în data de 15 a lunii următoare celei în care s-au realizat livrările. de la 1 ianuarie 2017 nu mai exista obligatia inregistrarii prealabile in Registrul operatorilor intracomunitari pentru livrarile intracomunitare; In conformitate cu art. 317 din Codul fiscal, persoanele impozabile neinregistrate in scopuri de TVA conform art. 316 din Codul fiscal nu au obligatia sa se inregistreze special in scopuri de TVA pentru livrarile intracomunitare de bunuri. Prin urmare, livrările intracomunitare efectuate de o întreprindere mică (plafonul de de lei) nu se includ in declaratia recapitulativa. Exemplu: Societatea Leader, persoana juridica romana inregistrata normal in scopuri de TVA conform art. 316 din Codul fiscal a realizat in luna martie urmatoarele operatiuni: a) s-a emis o factura privind o livrarea de bunuri din Romania in Germania. Cumparatorul a furnizat un cod valid de TVA in VIES, iar transportul a fost realizat de un transportator; b) s-a emis o factura privind livrarea de bunuri din Romania in Spania, insa cumparatorul din Spania nu a furnizat un cod valid de TVA. Transportul a fost realizat de catre o firma de curierat la ordinul vanzatorului; c) s-a emis o factura privind o livrare de bunuri din Romania in Rusia, insa cumparatorul este o persoana din Bulgaria ce a furnizat un cod valid de TVA. Pentru aceasta livrare s-a intocmit declaratia vamala de export, iar la exportator apare societatea Leader; d) s-au livrat bunuri din Romania in Ungaria catre un cumparator ce a furnizat un cod valid de TVA, insa pentru aceasta operatiune nu s-a

5 intocmit factura in luna martie. e) a incasat un avans pentru o livrare intracomunitara ce se va realiza in luna mai si pentru care nu a emis nicio factura; f) s-a emis o factura privind livrarea de bunuri din Romania in Austria, insa bunurile necesita instalare la sediul cumparatorului de catre furnizor. Beneficiarul este o societate din Austria care furnizeaza un cod valid de TVA; g) s-a emis o factura privind livrare unor bunuri fara sa existe documente justificative de transport in alt stat membru catre o societate din Italia ce furnizeaza un cod valid de TVA. Care este tratamentul fiscal al acestor operatiuni? Conform art. 270, alin. 9 din Codul fiscal, o livrare intracomunitara de bunuri trebuie sa indeplineasca cumulativ urmatoarele conditii: bunurile sunt transportate dintr-un SM către alt SM de către furnizor, cumparator sau de altă persoană în contul acestora; furnizorul este persoană impozabilă, înregistrată normal în scopuri de TVA în România; cumpărătorul este înregistrat în scopuri de TVA în alt stat membru UE (deține un cod valid de TVA) și comunică acest cod de TVA furnizorului pentru a-l înscrie în factură. a) Această operațiune reprezintă o livrare intracomunitară de bunuri, deoarece indeplineste cumulativ conditiile de mai sus. Pentru aceasta livrare se va intocmi factura fără TVA, deoarece operațiunea este scutită cu drept de deducere în baza prevederilor art. 294 alin. (2), lit. a) din Codul fiscal. Livrarea intracomunitara de bunuri se include in declaratia recapitulativa in luna in care s-a emis factura, iar in decontul de TVA se trece la randul 1 - Livrări intracomunitare de bunuri, scutite conform art. 294 alin.(2) lit.a) şi d) din Codul fiscal. b) Avand in vedere ca persoana către care se efectuează livrarea nu a furnizat un cod valid de TVA, rezulta ca operatiunea nu este scutita de TVA. Prin urmare, societatea Leader este persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată si va emite factura cu TVA. In acest caz trebuie acordata o foarte mare atentie asupra plafonului de vanzari la distanta (vanzari de bunuri catre persoane neinregistrate in scopuri de TVA) valabil pentru Spania de euro, deoarece daca se depaseste acest plafon atunci exista obligatia inregistrarii in scopuri de TVA in Spania. c) Una din conditiile obligatorii este ca bunurile sa fie transportate dintrun stat membru in alt stat membru, iar in acest caz nu este indeplinita aceasta conditie, astfel ca nu reprezinta o livrare intracomunitara de bunuri. Operatiunea reprezinta un export, deoarece bunurile sunt transportate din Romania în afara Uniunii Europene. Operatiunea este scutita de TVA in baza art. 294, alin. (1), lit. a) din Codul fiscal si a mentiunii din DVE privind calitatea de exportator. Aceasta livrare de bunuri nu se include in declaratia recapitulativa, iar in decontul de TVA se include la randul 14 - Livrări de bunuri şi prestări de servicii scutite cu drept de deducere, altele decât cele de la rd d) In cazul unei livrări intracomunitare de bunuri, scutite de taxă conform art. 294 alin. (2) din Codul fiscal, exigibilitatea taxei intervine la data emiterii

6 facturii sau, după caz ori în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator (livrarea), dacă nu a fost emisă nicio factură/autofactură până la data respectivă. Prin urmare, societatea are obligatia sa emita factura pana pe 15 aprilie, deoarece livrarea bunurilor a fost realizata in luna martie. Operatiunea se va include in declaratia recapitulativa si in decontul de TVA aferent lunii aprilie, adica in luna emiterii facturii. e) La incasarea unui avans aferent unei livrari intracomunitare de bunuri nu exista obligatia emiterii unei facturi pana in cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei in care s-a incasat avansul. Prin urmare, avand in vedere ca nu s-a facturat avansul, operatiunea nu va fi inclusa nici in decontul de TVA si nici in declaratia recapitulativa. Factura se va emite la data livrarii efective a bunului, dar nu mai tarziu de 15 a lunii urmatoare. f) Conform art. 275, alin. (1), lit. b) din Codul fiscal, locul livrarii de bunuri este locul unde se efectuează instalarea sau montajul, de către furnizor ori de către altă persoană în numele furnizorului. Prin urmare, locul livrarii de bunuri este in Austria, iar operatiunea nu este o livrare intracomunitara de bunuri ci un nontransfer neimpozabil in Romania. Avand in vedere ca beneficiarul este inregistrat in scopuri de TVA in Austria, acesta va fi persoana obligata la plata TVA prin taxare inversa conform prevederilor similare de la art. 307, alin. (6) din Codul fiscal. Valoarea acestei operatiuni nu se raporteaza prin declaratia cod 390 chiar daca beneficiarul este o persoana impozabila stabilita pe teritoriul comunitar care comunica un cod valid de TVA emis de catre autoritatile fiscale din Austria. Practic, operatiunea de livrare cu instalare nu se incadreaza in categoria livrarilor intracomunitare de bunuri. In decontul de TVA operatiunea de va trece la randul 3 - Livrări de bunuri sau prestări de servicii pentru care locul livrării/locul prestării este în afara României (în UE sau în afara UE). In acest caz este foarte important ca societatea Leader sa nu se incadreze la sediul fix si anume sa detina suficiente resurse tehnice si umane in Austria de la care sa realizeze regulat livrări de bunuri. In cazul in care are un sediul fix, atunci are obligatia sa se inregistreze in scopuri de TVA in Austria si va colecta TVA pentru aceste operatiuni. g) In cazul in care nu exista dovada transportului bunurilor din Romania in alt stat membru, atunci societatea Leader are obligatia sa colecteze TVA pentru aceasta livrare de bunuri. Aceasta reprezinta o livrare interna ce se include Declarația informativă privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național de persoanele înregistrate în scopuri de TVA (formular 394) la sectiunea E, iar in decontul de TVA la randul 9 - Livrări de bunuri şi prestări de servicii, taxabile cu cota 19%.

7